פסק-דין בתיק ע"מ 5679-02-11

ערעור מס הכנסה לשנות המס 2005-2007.

הרקע לערעור

1.                 המערערת הינה חברה בע"מ הפועלת בתחומי ההנדסה האזרחית, עבודות בנייה ופיתוח תשתיות. אחד הפרויקטים העיקריים שביצעה המערערת בשנים 1990-1994 היה עבודות בנייה, תשתית ופיתוח עבור חברת קריית ספר (דיור ומודיעין) בע"מ (להלן: "פרויקט קריית ספר" ו"החברה" בהתאמה). בשנת 1994 נתגלע סכסוך בין המערערת ובין החברה ונתבררו תביעות הדדיות של השתיים במסגרתן החברה תבעה את המערערת בסך של 12 מליון ש"ח ואילו המערערת תבעה את החברה בסך של 200 מליון ש"ח.

2.                 במהלך שנת 1994 גם ניהלה רשות המיסים חקירה כנגד המערערת בחשד לשימוש בחשבוניות פיקטיביות. במהלך חקירה זו נמסרה לרשות המיסים כל מערכת הנהלת החשבונות של המערערת בשנים הרלוונטיות. לאחר שהמערערת הגישה את דוחותיה לשנות המס 1990-1994 (אם כי בנימוקי השומה ההתייחסות היא לשנות המס 1991-1994 אך אין לכך חשיבות לעניין ההכרעה במחלוקת בתיק זה וכדי שעיני הקורא תרוצנה בפסק הדין ההתייחסות תהייה לשנים 1990-1994), המשיב ערך לה שומה לפי מיטב השפיטה והיא הגישה  השגה על שומות אלה. בבירור ההשגה נערכו דיונים בין הצדדים ובסופם דחה המשיב את ההשגה. על החלטה זו הגישה המערערת ערעור במסגרת עמ"ה (י-ם) 317/99, ובסופו של יום לאחר סדרת פגישות בין הצדדים, ביום 10.02.00 נערך ביניהם הסכם פשרה אשר קיבל תוקף של פסק דין ביום 10.06.00. במסגרת ההסכם נקבע כי המערערת תשלם לכל שנות המס שבערעור סך של 2.5 מליון ש"ח. כן הובהר בסעיף 3 להסכם כי:

"המס הכולל שישולם למשיב בגין שנות המס שבערעור יהווה סילוק סופי ומוחלט של המס המגיע, לגבי פעילות המערערים מכל מין וסוג שהוא בשנים אלו, ולא תהיה למשיב זכות חזרה על שנים אלו מכל סיבה שהיא, לרבות בגין הכנסה או הוצאה אצל המערערים או מי מהם מכל מין וסוג שהוא. גם המערערים לא יהיו רשאים לדרוש כל דרישה נוספת מן המשיב בגין שנים אלו, מכל סיבה שהיא". 

3.                 בהמשך לכך ורק ביום 28.06.05 נסתיים הסכסוך המשפטי בין המערערת ובין החברה  בפסק בוררות סופי לפיו חויבה המערערת לשלם לחברה סך של 75,000 ש"ח, אך מנגד חויבה החברה לשלם למערערת סך של 2,628,729 ש"ח בצירוף ריבית והצמדה אשר נשתלם לה לשיעורין. ואכן, בשנת 2005 קיבלה המערערת על סמך פסק הבוררות סך של 4,069,670 ש"ח, בשנת 2006 קיבלה סך של 1,147,256 ש"ח ובשנת 2007 קיבלה סך של 546,009 ש"ח.

4.                 על רקע זה הגישה המערערת את דוחותיה הכספיים לשנות המס 2005-2007, בהם הציגה את הסכומים שנשתלמו לה על פי פסק הבוררות כהכנסות אשר תואמו בדוחות ההתאמה כך שלא נכללו כחלק מהכנסתה החייבת. בביאורים לדוחות הוסבר כי בהתאם לחוות דעתו של רו"ח, הכנסות אלה פטורות ממס בהסתמך על סעיף 3 להסכם הפשרה בו הוצאו שומות סופיות לשנים 1990-1994 ולפיו לא תהיה למשיב זכות חזרה על שנים אלו מכל סיבה שהיא. היות וההסכם נחתם בעת שהמשיב ידע כי המערערת תובעת סכומים ניכרים מהחברה, הכנסות אלה הן הכנסות בגין פעילות שבוצעה בשנים נשוא הסכם הפשרה והן פטורות ממס. על דוחות אלה המשיב הוציא למערערת שומה לפי מיטב השפיטה, ומכאן הערעור שלפני. 

נימוקי השומה

5.                 לטענת המשיב הכנסות המערערת מפסק הבוררות אינן פטורות ממס כטענתה, אלא הן מהוות הכנסה לפי סעיף 2(1) לפקודת מס הכנסה [נוסח חדש], תשכ"א-1961 (להלן: "הפקודה") לשנות המס 2007-2005, שכן רק בשנים אלו נקבעה זכאותה של המערערת לקבלת הסכומים מהחברה. לדבריו, עד לקבלת הדו"חות הכספיים לשנות המס שבערעור המערערת מעולם לא דיווחה לו על הסכומים שתבעה מהחברה במסגרת הליך הבוררות, לא דיווחה על ההכנסות שנתקבלו מכוחו והוא מעולם לא וויתר על מיסוין. לפיכך, המערערת מנועה מלטעון כי הכנסות אלה הופקו בשנות המס הקודמות לפסק הבוררות, וודאי שהן לא נכללו בהסכם הפשרה. הסכם הפשרה התייחס לעניינים אחרים אשר היו ידועים למשיב באותה עת ואף בהערות המפקח להסכם נכתב כי הוא מתייחס לנושאים שעלו בדיונים, על פי הנספח המצורף לו. מעיון בנספח עולה כי אין כל אזכור לנושא ההכנסות הנתבעות מהחברה.

6.                 זאת ועוד, גם בדוחותיה הכספיים של המערערת משנת 1990 ואילך לא נמצא כל אזכור לפרויקט קריית ספר ואין בהם כל ביאור לנושא הבוררות שנערכה; בביאור לדוחות לשנת 1994 נדרשה כהוצאה הפרשה בסך של 2,940,500 ש"ח לתביעות פרויקטים גמורים מבלי לפרט מה הם אותם פרויקטים; ובדוחות לשנת 1998 צורף ביאור בנושא תביעות שעומדות כנגד המערערת בגין ליקויי בניה אך אין כל ביאור על תביעה נגדית שהגישה המערערת בגין אי תשלום. רק בדו"ח לשנת 2003 והלאה צורף לראשונה ביאור בעניין תביעות משפטיות של המערערת כלפי החברה. יחד עם זאת המערערת מעולם לא רשמה הכנסות או הכנסות מראש בגין פרויקט קריית ספר, עניין שחומרתו מתעצמת נוכח סכום התביעה המקורי אשר עמד על סך של 200 מליון ש"ח.  

7.                 לחילופין טען המשיב כי היה וייקבע שההכנסות מפסק הבוררות אינן ברות מיסוי בשנות המס שבערעור, הרי שממילא נצמחו למערערת הכנסות מימון בגינן, אותן יש למסות כהכנסה לפי סעיף 2(4) לפקודה. 

טענות המערערת

8.                 מנגד טענה המערערת כי המשיב היה מודע לקיומו של הליך הבוררות ולהשלכות הכספיות הצפויות מניהולו. לטענתה מעיון במערכת הנהלת החשבונות שלה, אשר נמסרה לרשות המיסים לצורך ביצוע החקירה שבוצעה בשעתו בשנת 1994 כנגדה, ניתן לראות כי פרויקט קריית ספר הוא הפרויקט העיקרי שביצעה המערערת בשנים הרלוונטיות. כך, בדוחותיה הכספיים לשנת 1994 נכללה הפרשה לתביעות בסך של 2,940,500 ש"ח אשר רובה הופרשה בגין הסכסוך המשפטי עם החברה. כמו כן, לטענתה, הן במסגרת הדיונים בהשגה והן במהלך הפגישות שקדמו לחתימת הסכם הפשרה עלה נושא ההשלכות הכספיות שעשויות לנבוע מהסכסוך המשפטי שלה עם החברה.

9.                 יתרה מזאת, לטענת המערערת הסכם הפשרה אשר נוסח על ידי בא כוח המשיב הוא תוצאה של מו"מ וויתורים הדדיים אשר בסופו הוסכם כי תוצאות הסכסוך המשפטי שבין המערערת ובין החברה, לא תאפשרנה דיון מחדש בשומות לשנים 1990-1994. הסכמה זו קיבלה ביטוי בסעיף 3 להסכם הפשרה הקובע כאמור באופן שאינו משתמע לשני פנים כי המס הכולל שישולם למשיב בגין שנות המס שבערעור, יהווה סילוק סופי של המס ולא תהיה למשיב זכות חזרה על שנים אלו מכל סיבה שהיא, לרבות הכנסה או הוצאה אצל המערערת. כך גם המערערת לא תהיה רשאית לדרוש כל דרישה נוספת מהמשיב בגין שנים אלו. נוסחו של הסעיף מעיד על כוונה לייצר סופיות והוא מגלם סיכוי וסיכון לשני הצדדים. שכן, באותה שעה תוצאות הבוררות טרם נתבררו וכשם שהמשיב נטל את הסיכון כי לא יוכל למסות הכנסה שתתקבל בידי המערערת מהליך הבוררות, כך נטלה המערערת סיכון כי היה ופסק הבוררות יקבע תשלום כספי לחובתה, לא תוכל היא לנכותו כהוצאה. 

10.             נוכח כל האמור, נטען כי המשיב ידע על קיומו של הסכסוך המשפטי והשלכותיו הכספיות בזמן עריכת הסכם הפשרה ואף נתן לכך ביטוי בסעיף 3 להסכם. התוצאה המתבקשת היא כי ההכנסות מפסק הבוררות חוסות תחת השומות שבהסכם הפשרה אשר לפי לשונו הברורה והחריגה אין לדון בהן עוד.

11.             זאת ועוד, אף המשיב אינו חולק כי בדוחותיה הכספיים של המערערת לשנת 2003  ו- 2004  נכלל גילוי מפורט בנוגע לסכסוך המשפטי עם החברה, הסכומים שתבעה המערערת במסגרתו והליך הבוררות שהתקיים בעניין. משכך, המשיב היה מודע לסכסוך המשפטי לפחות מיום 30.12.04 עת הוגשו הדוחות לשנת 2003 אך לא העלה זאת בדיונים שנערכו בין הצדדים בשומות לשנים 2003-2004 ולא נקט בצעד כלשהו עד להוצאת השומה שבערעור.

12.             נוסף על כך, לדברי המערערת היא מדווחת על הכנסותיה בשיטה המצטברת, ובהתאם לכללי החשבונאות יש לייחס את ההכנסות מפסק הבוררות לשנים 1990-1994 בהן בוצעו העבודות שבגינן נוצרה הזכות להכנסה מהבוררות. לכן לא ניתן לייחס את ההכנסות לשנים 2007-2005, שכן אז רק נתברר היקף ההכנסות והן נתקבלו בידי המערערת, ובשנים אלו המערערת לא ביצעה כל פעילות שניתן לראות בה כ"הפקת הכנסה". ייחוס ההכנסה לשנים 2007-2005 מיישם את שיטת הדיווח לפי מזומנים וכאמור, אין זו השיטה לפיה פועלת המערערת. משכך, מלבד החסם שמטיל הסכם הפשרה, ההכנסות נכללות בשומות לשנים 1990-1994 אשר התיישנו זה מכבר ולא ניתן לשוב ולדון בהן כיום.

13.             עוד נטען כי הלכת השתחררות הרשות מחוזה, אין בה להואיל למשיב היות וזכייתה של המערערת בהליך הבוררות הייתה אפשרית לחיזוי והשלכותיה על קופת הציבור אינן כה מהותיות. כמו כן, פתיחת הסכם הפשרה תחייב השבת כספים ששילמה המערערת למשיב במסגרת הוויתורים ההדדיים שהביאו לחתימת ההסכם. לטענתה, גם אם יימצא כי ההכנסות מפסק הבוררות אכן חייבות במס, הרי שיש לאפשר למערערת לנכות כנגדן את מלוא סכום ההוצאות המשפטיות שהוצאו בקשר לסכסוך המשפטי עם החברה, שכן היא נמנעה מלדרוש את ההוצאות לשם שמירה על הקבלה נאותה ועל סמך אמונתה כי ההכנסות פטורות ממס. כן יש להתיר לה לנכות למול ההכנסה את הסכום שהיא שילמה לחברה על פי פסק הבוררות בסך של 873,092 ש"ח.

14.             לבסוף הטעימה המערערת כי אין לחייבה בהכנסות מימון שנצמחו לה בגין הפרשי ריבית והצמדה כטענתו החלופית של המשיב. זאת מהטעם שהפרשי הריבית וההצמדה בגין ההכנסות מפסק הבוררות מהווים אך שמירה על ערכו הריאלי של הכסף שנפסק לטובתה, הם אינם יוצרים לה הכנסה נוספת ודינם כדינה של הקרן. כמו כן יש ליחס סכומים אלה לכל אחת מהשנים שחלפו החל משנת ביצוע העבודות וממילא סכומים אלה נמוכים משמעותית מהסכומים שהציג המשיב ובגין מרביתם לא ניתן לגבות מס היות והזכאות לגבותו כבר התיישנה.